NO EXISTE REGIMEN SANCIONATORIO PARA LA NO DECLARACIÓN O DECLARACIÓN EXTEMPORÁNEA ANUAL DE ACTIVOS EN EL EXTERIOR Y LA NORMALIZACIÓN DE ACTIVOS OMITIDOS O ELIMINACIÓN DE PASIVOS INEXISTENTES.
La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por medio del Concepto No. 1002082221 – 000644 del 11 de mayo de 2015, desarrolla ciertos temas en relación a la declaración anual de activos en el exterior y la normalización de activos omitidos o eliminación de pasivos inexistentes, entre otros.
Respecto de la sanción de extemporaneidad o la sanción por no presentar nunca la declaración anual de activos en el exterior, o la sanción por corregirla, ésta Entidad hace referencia al artículo 607 del Estatuto Tributario que establece lo siguiente:
“Artículo 607. Contenido de la declaración anual de activos en el exterior. A partir del año gravable 2015, los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, sujetos a este impuesto respecto de sus ingresos de fuente nacional y extranjera, y de su patrimonio poseído dentro y fuera del país, que posean activos en el exterior de cualquier naturaleza, estarán obligados a presentar la declaración anual de activos en el exterior cuyo contenido será el siguiente:
- El formulario que para el efecto ordene la UAE Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) debidamente diligenciado.
- La información necesaria para la identificación del contribuyente.
- La discriminación, el valor patrimonial, la jurisdicción donde estén localizados, la naturaleza y el tipo de todos los activos poseídos al 1° de enero de cada año cuyo valor patrimonial sea superior a 3580 UVT.
- Los activos poseídos al 1° de enero de cada año que no cumplan con el límite señalado en el numeral anterior, deberán declararse de manera agregada de acuerdo con la jurisdicción donde estén localizados, por su valor patrimonial.
- La firma de quien cumpla el deber formal de declarar.”
Conforme a lo anterior, es evidente que la norma señala una obligación que se exige a partir del año 2015, para la cual el régimen sancionatorio no se encuentra establecido. Sin embargo, cabe anotar que en caso de encontrarse activos omitidos con ocasión de acciones de fiscalización el artículo 239-4 del Estatuto Tributario, establece que el valor de los mismos constituye renta líquida en el período objeto de revisión, lo que da lugar a una sanción por inexactitud.
Ahora bien, por otro lado, la DIAN hace referencia al IMAS e IMAN, aclarando que estos son sistemas para presentar renta, mas no para normalizar activos omitidos o eliminar pasivos inexistentes, tal como lo determina la normatividad sobre dichos conceptos:
“Artículo 330. Sistemas de determinación del impuesto sobre la renta y complementarios para personas naturales empleados. El impuesto sobre la renta y complementarios de las personas naturales residentes en el país, clasificados en la categoría de empleados de conformidad con el artículo 329 de este Estatuto, y en ningún caso podrá ser inferior al que resulte de aplicar el Impuesto Mínimo Alternativo Nacional (IMAN) a que se refiere este Capítulo. El cálculo del impuesto sobre la renta por el sistema ordinario de liquidación, no incluirá los ingresos por concepto de ganancias ocasionales para los efectos descritos en este Capítulo.
Los empleados cuyos ingresos brutos en el respectivo año gravable sean inferiores a cuatro mil setecientas (4.700) UVT, podrán determinar el impuesto por el sistema del Impuesto Mínimo Alternativo Simple (IMAS) y en ese caso no estarán obligados a determinar el impuesto sobre la renta y complementarios por el sistema ordinario ni por el Impuesto Mínimo Alternativo Nacional (IMAN).
PARÁGRAFO 1°. Los factores de determinación del impuesto sobre la renta por el sistema ordinario no son aplicables en la determinación del Impuesto Mínimo Alternativo Nacional (IMAN) ni en el Impuesto Mínimo Alternativo Simple (IMAS) salvo que estén expresamente autorizados en los Capítulos I y II de este Título. (…)”
Así mismo, el artículo 334 del Estatuto Tributario señala:
“Artículo 334. Impuesto Mínimo Alternativo Simple (IMAS) de Empleados. El Impuesto Mínimo Alternativo Simple (IMAS) es un sistema de determinación simplificado del Impuesto sobre la Renta y complementarios, aplicable únicamente a personas naturales residentes en el país, clasificadas en la categoría de empleado, que en el respectivo año o periodo gravable hayan obtenido ingresos brutos inferiores a 2.800 Unidades de Valor Tributario (UVT), y hayan poseído un patrimonio líquido inferior a 12.000 Unidades de Valor Tributario (UVT), el cual es calculado sobre la renta gravable alternativa determinada de conformidad con el sistema del Impuesto Mínimo Alternativo Nacional (IMAN). A la Renta Gravable Alternativa se aplica la tarifa que corresponda en la siguiente tabla:
(…)”
Con lo anterior, se determina que los sistemas descritos solo aplican a las personas naturales residentes en el país que se tengan clasificados como empleados, que cumplan con las condiciones y requisitos señalados para cada caso.
Ahora, en el caso de los trabajadores por cuenta propia, se debe acudir especialmente al artículo 340 del Estatuto Tributario, el cual dice:
“Artículo 340. Impuesto Mínimo Alternativo Simple (IMAS) de trabajadores por cuenta propia. El impuesto mínimo alternativo Simple “IMAS” es un sistema de determinación simplificada del impuesto sobre la renta y complementarios aplicable únicamente a personas naturales residentes en el país, clasificadas en la categoría de trabajador por cuenta propia y que desarrollen las actividades económicas señaladas en el presente artículo, cuya Renta Gravable Alternativa (RGA) en el respectivo año o periodo gravable resulte superior al rango mínimo determinado para cada actividad económica, e inferior a veintisiete mil (27.000) UVT. A la Renta Gravable Alternativa se le aplica la tarifa que corresponda en la siguiente tabla según su actividad económica:
(…)”
Cuando se trata de periodos no revisables, se debe acudir al artículo 239-1 del Estatuto Tributario, la cual trae una regla especial cuando se pretenda la inclusión de activos en periodos anteriores que cuentan con declaraciones firmes.
“Artículo 239-1. Renta Líquida Gravable por Activos Omitidos o Pasivos Inexistentes. Los contribuyentes podrán incluir como renta líquida gravable en la declaración de renta y complementarios o en las correcciones a que se refiere el artículo 588, el valor de los activos omitidos y los pasivos inexistentes originados en períodos no revisables, adicionando el correspondiente valor como renta líquida gravable y liquidando el respectivo impuesto, sin que se genere por diferencia patrimonial.
Cuando en desarrollo de las acciones de fiscalización, la Administración detecte pasivos inexistentes o activos omitidos por el contribuyente, el valor de los mismos constituirá renta líquida gravable en el período gravable objeto de revisión. El mayor valor del impuesto a cargo determinado por este concepto generará la sanción por inexactitud.
Cuando el contribuyente incluya activos omitidos o excluya pasivos inexistentes sin declararlos como renta líquida gravable, la Administración procederá a adicionar la renta líquida gravable por tales valores y aplicará la sanción por inexactitud.
A partir del periodo gravable 2018, la sanción por inexactitud a que se refieren los incisos segundo y tercero de este artículo, será equivalente al doscientos por ciento (200%) del mayor valor del impuesto a cargo determinado”
Finalmente, y como ya fue mencionado, debe tenerse claro que el IMAN o el IMAS no son sistemas para normalizar activos omitidos o eliminar pasivos inexistentes, por lo cual éste Despacho aclara que para tales efectos, es necesario aplicar las normas pertinentes, como lo son los artículos 35 y siguientes de la Ley 1739 de 2014:
“Artículo 35. Impuesto Complementario de Normalización Tributaria – Sujetos Pasivos. Créase por los años 2015, 2016 y 2017 el impuesto complementario de normalización tributaria como un impuesto complementario al Impuesto a la Riqueza, el cual estará a cargo de los contribuyentes del Impuesto a la Riqueza y los declarantes voluntarios de dicho impuesto a los que se refiere el artículo 298-7 del Estatuto Tributario que tengan activos omitidos. Este impuesto complementario se declarará, liquidará y pagará en la declaración del impuesto a la Riqueza.
Parágrafo. Los activos sometidos al impuesto complementario de normalización tributaria que hayan estado gravados en un periodo, no estarán en los periodos subsiguientes. En consecuencia, los contribuyentes del Impuesto a la Riqueza y los declarantes voluntarios de dicho impuesto que no tengan activos omitidos en cualquiera de las fechas de causación, no serán sujetos pasivos del impuesto complementario de normalización tributaria.
Artículo 36. Hecho Generador. El impuesto complementario de normalización tributaria se causa por la posesión de activos omitidos y pasivos inexistentes al 1° de enero de 2015, 2016 y 2017, respectivamente.
Parágrafo 1º. Para efectos de lo dispuesto en este artículo, se entiende por activos omitidos aquellos que no fueron incluidos en las declaraciones de impuestos nacionales existiendo la obligación legal de hacerlo. Se entiende por pasivo inexistente, el declarado en las declaraciones de impuestos nacionales con el único fin de aminorar o disminuir la carga tributaria a cargo del contribuyente.
Parágrafo 2º. Los activos sometidos al impuesto complementario de normalización tributaria que hayan estado gravados en un período, no lo estarán en los períodos subsiguientes. En consecuencia, los contribuyentes del Impuesto a la Riqueza y los declarantes voluntarios de dicho impuesto que no tengan activos omitidos en cualquiera de las fechas de causación, no serán sujetos pasivos del impuesto complementario de normalización tributaria.”
YA NO EXISTE DIFERENCIACIÓN ENTRE NACIONAL Y EXTRANJERO PARA EFECTOS DE RETENCIÓN EN LA FUENTE EN LOS PAGOS AL EXTERIOR A FAVOR DE PERSONAS NATURALES.
La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, mediante Oficio No. 016385 del 3 de junio de 2015, desarrolla el tema de la validez de la expresión “extranjero” en el artículo 406 del Estatuto Tributario.
El artículo 9 de la Ley 1607 de 2012, modificó el artículo 247 del Estatuto Tributario el cual reza lo siguiente:
“Artículo 247. Tarifa del impuesto de renta para personas naturales sin residencia. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 245 de este Estatuto, la tarifa única sobre la renta gravable de fuente nacional, de las personas naturales sin residencia en el país, es del treinta y tres por ciento (33%).
La misma tarifa se aplica a las sucesiones de causantes sin residencia en el país (…)”
Antes de la modificación introducida al artículo citado, éste hacía referencia a las personas naturales extranjeras sin residencia en el país, es decir, hacía una diferenciación entre nacionales y extranjeros al referirse a los residentes, cosa que cambió con la modificación la cual señala que para personas naturales sin residencia en el país, la tarifa del impuesto sobre la renta es del 33%, al igual que lo es para las sucesiones de causantes no residentes.
Ahora bien, sobre la retención en la fuente a título de impuesto sobre la renta por pagos al exterior, el artículo 406 del Estatuto Tributario consagra:
“Artículo 406. Casos en que debe efectuarse la retención. Deberán retener a título de impuesto sobre la renta, quienes hagan pagos o abonos en cuenta por concepto de rentas sujetas a impuesto en Colombia, a favor de:
- Sociedades u otras entidades extranjeras sin domicilio en el país.
- Personas naturales extranjeras sin residencia en Colombia.
- Sucesiones ilíquidas de extranjeros que no eran residentes en Colombia”.
Por consiguiente, dado que conforme a lo estipulado en el artículo 9° del Estatuto Tributario, las personas naturales, sean nacionales o extranjeras, que no tengan residencia en el país y las sucesiones ilíquidas de causantes sin residencia en el país en el momento de su muerte, solo están sujetas al impuesto sobre la renta y complementarios respecto a sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional y respecto de su patrimonio poseído en el país, debe inferirse que en los casos de pagos o abonos en cuenta al exterior, por concepto de rentas sujetas a impuesto en el país, deberá practicarse la retención, sin considerar si la persona natural no residente es nacional o extranjera.
Así las cosas, se entiende que los numerales 2 y 3 del artículo 9 del Estatuto Tributario, son modificados tácitamente en el sentido aquí expuesto.
RECONOCIMIENTO DE INGRESOS DE CONTRATOS DE CONSTRUCCION BAJO NIIF.
El Consejo Técnico de la Contaduría Pública, por medio del Concepto No. 364 del 22 de junio de 2015, respondió lo siguientes interrogantes:
1) Colombia está en proceso de adopción de las NIIF de forma plena: Así, ¿Puedo concluir que Colombia adoptará también los principios de la NIIF 11 (Sic) y NIIF 18 (Sic) (Los estándares que tratan sobre el reconocimiento de ingresos (incl. Contratos de construcción)?
2) ¿Dónde podría encontrar más información sobre el impacto de la aplicación de estos nuevos estándares en Colombia?
Así las cosas, las empresas que se encuentran obligadas a llevar contabilidad, deben aplicar NIIF, para lo cual las entidades se encuentran clasificadas en tres grupos: Grupo 1 aplica NIIF plenas, Grupo 2 aplica NIIF Pymes, y Grupo 3 aplica un modelo simplificado de contabilidad.
En este sentido, las entidades ubicadas en el Grupo 1, aplicarán las NIIF plenas, lo que incluye la aplicación de la NIC 11 y la NIC 18.
Por otro lado, las entidades que se encuentran en el Grupo 2, aplicarán las NIIF Pymes, incluyendo los temas de Ingresos en la Sección 23.
Finalmente, debe tenerse en cuenta que en el 2014, el IASB emitió una nueva norma “NIIF 15 Ingresos de Actividades Ordinarias Procedentes de Contratos con Clientes”, la cual deroga:
- la NIC 11 Contratos de Construcción;
- la NIC 18 Ingresos de Actividades Ordinarias;
- la CINIIF 13 Programas de Fidelización de Clientes;
- la CINIIF 15 Acuerdos para la Construcción de Inmuebles;
- la CINIIF 18 Transferencias de Activos procedentes de Clientes;y
- la SIC-31 Ingresos-Permutas de Servicios de Publicidad.
RETENCIÓN EN LA FUENTE EN LOS CONTRATOS DE PRESTACIÓN DE SERVICIOS DE PERSONAS NATURALES.
Por medio del Oficio No. 011683 del 24 de abril de 2015, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN señala ciertos aspectos sobre la aplicación de la Retención en la fuente en materia de empleados y las tarifas a manejar.
Respecto a lo anterior, la DIAN señala que cuando se trata de personal vinculado a una empresa contratista con una entidad del Estado, la retención en la fuente aplicable a las personas naturales calificadas como empleados, para efectos tributarios, es pertinente precisar lo siguiente:
“El artículo 329 del Estatuto Tributario adicionado por el artículo 10 de la Ley 1607 de 2012 estableció una nueva clasificación, para efectos tributarios, de las personas naturales residentes en el país a saber:
Empleados
Trabajadores por cuenta propia
Otros contribuyentes
Esta norma señala que a la categoría de empleado pertenecen aquellas personas naturales residentes en el país, cuyos ingresos provienen en un ochenta por ciento (80%) o más, de la prestación de servicios de manera personal o de la realización de una actividad económica por cuenta y riesgo del empleador o contratante, mediante una vinculación laboral o legal y reglamentaria y/o de cualquier otra naturaleza, independientemente de su denominación.”
En este orden de ideas, es claro que la norma citada incluye en la categoría de empleado a aquel que presta sus servicios en virtud de la celebración de un contrato, sin necesidad de que medie una relación laboral o legal y reglamentaria.
Así mismo, éste Despacho mediante su doctrina, estableció las siguientes reglas sobre la retención en la fuente por concepto de rentas de trabajo aplicables a las personas naturales pertenecientes a la categoría de empleados:
“(…)
En materia de retención en la fuente por concepto de rentas de trabajo, con base en la interpretación armónica de los artículos 383 y 384 del Estatuto Tributario y del Decreto Reglamentario 00099 de 2013, se coligen las siguientes reglas:
- Retención en la fuente para personas naturales pertenecientes a la categoría de empleados.
A los pagos o abonos en cuenta efectuados a las personas naturales residentes en el país, pertenecientes a la categoría de empleados les aplica a partir del 1 de enero de 2013, la tabla de retención en la fuente contenida en el artículo 383 del Estatuto Tributario reglamentado por el Decreto 00099 de 2013.
A partir del 1 de abril de 2013, la retención en la fuente mensual sobre los pagos o abonos en cuenta efectuados a las personas naturales residentes en el país pertenecientes a la categoría de empleados, cuyos ingresos totales en el año gravable inmediatamente anterior, sean iguales o superiores a cuatro mil setenta y tres (4.073) UVT, en ningún caso puede ser inferior a la que resulte mayor al aplicar la tabla del artículo 383 y la tabla del artículo 384 del Estatuto Tributario.
Tenga en cuenta que con el fin de precisar las definiciones, condiciones y requisitos que permitan la clasificación de los contribuyentes en las categorías tributarias anteriormente mencionadas, el Gobierno Nacional expidió el Decreto 3032 del 27 de diciembre de 2013, del cual destacamos el artículo 2° a través del cual se señalan las condiciones para considerar su (sic) una persona natural residente en el país se considera empleado:
Artículo 2°. Empleado. Una persona natural residente en el país se considera empleado para efectos tributarios si en el respectivo año gravable cumple con uno de los tres conjuntos de condiciones siguientes:
- Conjunto 1:
Sus ingresos brutos provienen, en una proporción igualo (sic) superior a un ochenta por ciento (80%), de una vinculación laboral o legal y reglamentaria, independientemente de su denominación.
- Conjunto 2:
- a) Sus ingresos brutos provienen, en una proporción igualo (sic) superior a un ochenta por ciento (80%), de la prestación de servicios de manera personal o de la realización de una actividad económica, mediante una vinculación de cualquier naturaleza, independientemente de su denominación; y
- b) No presta el respectivo servicio, o no realiza la actividad económica, por su cuenta y riesgo, de conformidad con lo previsto en el artículo anterior.
- Conjunto 3:
- a) Sus ingresos brutos provienen, en una proporción igual o superior a un ochenta por ciento (80%), de la prestación de servicios de manera personal o de la realización de una actividad económica, mediante una vinculación de cualquier naturaleza, independientemente de su denominación; y
- b) Presta el respectivo servicio, o realiza la actividad económica, por su cuenta y riesgo, de conformidad con lo previsto en el artículo anterior; y
- c) No presta servicios técnicos que requieren de materiales o insumas especializados, o maquinaria o equipo especializado, y(Subrayado fuera del texto).
- d) El desarrollo de ninguna de las actividades señaladas en el artículo 340del Estatuto Tributario le genera más del veinte por ciento (20%) de sus ingresos brutos; y
- e) No deriva más del veinte por ciento (20%) de sus ingresos del expendio, compraventa o distribución de bienes y mercancías, al por mayor o al por menor; ni de la producción, extracción, fabricación, confección, preparación, transformación, manufactura y ensamblaje de cualquier clase de materiales o bienes.
Parágrafo 1. Para establecer el monto del ochenta por ciento 80% a que se refieren los numerales precedentes, deben computarse y sumarse tanto los ingresos provenientes de la relación laboral o legal y reglamentaria, los ingresos provenientes del ejercicio de profesiones liberales como también los provenientes de la prestación de servicios técnicos, en el evento en que se perciban por un mismo contribuyente.
Parágrafo 2. Para efectos de lo dispuesto en el artículo 329 del Estatuto Tributario se tendrán en cuenta la totalidad de los ingresos que reciba la persona natural residente en el país, directa o indirectamente, con ocasión de la relación contractual, laboral, legal o reglamentaria, independientemente de la denominación o fuente que se le atribuya a dichos pagos.”
Ahora bien, cuando se trata de un contrato de prestación de servicios, la retención en la fuente se debe realizar sobre el pago o abono en cuenta con la respectiva tarifa, sea que se trate de honorarios, comisiones o servicios.
En el caso de que los contratos sean de administración delegada, la retención en la fuente se efectúa sobre el valor de los pagos o abonos en cuenta por concepto de honorarios que reciba el contratista (administrador delegado) como contraprestación de los servicios de intermediación prestados al contratante.
Por otro lado, mediante el Concepto 010713 del 18 de septiembre de 1997, ésta Entidad precisó que por contratos de construcción y en general de obra material de bien inmueble, se entiende aquellos en los que el contratista directa o indirectamente edifica, fabrica, erige o levanta obras, edificios, puentes, carreteras y en general obras inherentes a la construcción tales como electricidad, cañerías, plomería y todo lo que se puede incorporar a la construcción. En este tipo de contratos la retención será del uno por ciento (1%) sobre el valor total del contrato, conforme a lo estipulado en el Artículo 8 del Decreto 2500 de 1985.
Finalmente, para aplicar la retención en la fuente en determinada clase de contratos de prestación de servicios, es necesario distinguir entre servicios calificados y no calificados.
“Se entiende por servicio toda actividad, labor o trabajo prestado por una persona natural o jurídica sin relación laboral con quien contrata la ejecución y que se concretó en una obligación de hacer y generar una contraprestación en dinero o en especie.
Si el servicio prestado es calificado enmarcarse dentro de una actividad desarrollada por expertos, técnicos o de asistencia técnica donde predomina el factor intelectual sobre meramente material o mecánico, la remuneración que se perciba se hará a título de honorarios sometidos a una retención en la fuente a la tarifa del diez por ciento (10%) de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 6 del Decreto 408 de 1995.
Si para la prestación del servicio no se requiere de personal calificado pues su ejecución no depende de conocimientos intelectuales sino de factores puramente manuales o mecánicos estaríamos frente a una prestación de servicios no calificados sometidos a una retención en la fuente a la tarifa del cuatro por ciento (4%) sobre el valor total del pago o abono en cuenta de conformidad con lo señalado en el artículo 4 del Decreto 3715 de 1986.”
EFECTOS DE LOS ACUERDOS DE ACCIONISTAS EN LAS SAS.
Mediante el Oficio No. 220-071420 del 2 de junio de 2015, la Superintendencia de Sociedades señala cuales son los efectos de los Acuerdos de Accionistas frente a los Estatutos Sociales de una sociedad.
Como primera medida, ésta Entidad señala que debe ponerse de presente que existe una gran diferencia cuando se habla de Acuerdos de Accionistas en una sociedad por acciones simplificada y en los demás tipos societarios, de acuerdo al objeto sobre el cual pueden versar.
Conforme al artículo 24 de la Ley 1258 de 2008, los acuerdos de accionistas en una SAS podrán versar sobre cualquier asunto lícito dado que su finalidad es la conformación de alianzas que funcionen paralelamente a los estatutos sociales y no los contraríe.
En este sentido, si llegara a celebrarse un acuerdo por todos los accionistas, lo viable sería la realización de una modificación a los estatutos sociales de la compañía, dado que un acuerdo de esta tipo se convertiría en norma a la que todos deben someterse.
Ahora bien, respecto de los demás tipos societarios, el artículo 70 de la Ley 222 de 1995 dispone que los acuerdos de accionistas solo puedan versar sobre el sentido del voto y sobre la persona que representará a los firmantes en las reuniones de asamblea de accionistas.
Conforme a lo anterior, no es dable ni conveniente que se pacte en los estatutos sociales el sentido del voto o se designen las personas que representarán a los accionistas en las reuniones de asamblea.
Así las cosas, como los acuerdos de accionistas deben versarse en un asunto licito, e igualmente los estatutos de una sociedad no pueden ir en contravía de la Ley, siempre que los acuerdos no contraríen una norma imperativa, es posible que esos acuerdos se tengan como pactos estatutarios si los mismos están suscritos por todos los accionistas de la compañía.
CUALQUIER INQUIETUD GUSTOSOS LA ATENDEREMOS.
La información contenida en el presente boletín es de carácter estrictamente informativo. Por lo tanto, para la toma de decisiones particulares sobre los temas que se comentan, se deberá contar con el auxilio del asesor experto en el tema pertinente.
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