LA SUPERINTENDENCIA EXPLICÓ LOS EFECTOS DE ACUERDOS DE ACCIONISTAS EN LA S.A.S.
La Superintendencia de Sociedades, a través del concepto de opinión N° 220-071420 de fecha 02 de junio de 2015, estableció cual es el alcance de los acuerdos de los accionistas de cara a lo establecido en los Estatutos Sociales, precisando que tal alcance dependerá de si se trata de una Sociedad de Acciones Simplificada, o de los demás tipos societarios.
Así, la Superintendencia precisó que:
“(…) Como lo establece el artículo 24 de la Ley 1258 de 2008, los acuerdos de accionistas en las sociedades del tipo de las S.A.S. podrán versar sobre cualquier asunto lícito y su utilidad estriba en poder conformar alianzas que funcionen paralelamente a los estatutos, sin contrariarlos; ahora bien, si un acuerdo llegara a celebrarse por todos los accionistas, pues lo viable resultaría en este evento que traduzca en una modificación a los estatutos de la compañía, como quiera que al suscribirse en esas circunstancias, se convierte en una norma a la que todos ellos deben someterse.
Respecto de los otros tipos societarios el artículo 70 de la Ley 222 de 1995, dispone que los acuerdos de accionistas puedan versar exclusivamente sobre el sentido del voto y, acerca de la persona que representará a los firmantes en las reuniones de la asamblea de accionistas. Ahora bien, como quiera que el objeto de tales acuerdos está limitado a las materias indicadas, no es factible, o por lo menos conveniente, que se pacte estatutariamente el sentido del voto o se designe a la persona o personas que ha de representar a todos los accionistas en la reunión o reuniones de la asamblea (…)”.
En virtud de lo anterior, la entidad concluyó que en todo caso, los acuerdos de accionistas deben versar sobre un asunto lícito y, que los estatutos sociales no pueden contrariar la ley, siempre que los primeros no estén en contracción del Ordenamiento Jurídico, es factible convenir que tales acuerdos se traduzcan en un pacto estatutario, siempre y cuando estén suscritos por todos los socios de la compañía.
LA DIAN PRECISÓ QUE AQUELLOS PATRIMONIOS SUPERIORES A MIL MILLONES DEBEN DECLARAR ASÍ SEA QUE LUEGO DE DEPURADOS LA BASE GRAVABLE SEA INFERIOR A ESA CUANTÍA.
La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), a través del concepto de opinión N° 021725 de fecha 24 de julio de 2015, dictaminó que acorde a lo establecido en el marco normativo de Ley 1739 de 2014, una vez configurado el hecho generador del Impuesto a la Riqueza (IR), el contribuyente deberá liquidarlo y pagarlo con base a la base gravable depurada, así ésta sea inferior a los $1.000 millones de pesos, pues lo determinante para establecer si se es o no contribuyente es la posesión de riqueza al 1° de enero de 2015, en la cuantía antes dicha.
La Entidad revisó lo prescrito en el artículo 3° de la Ley 1739 de 2014, mediante el cual el Legislador consagró que el hecho generador del Impuesto, se origina por la posesión de riqueza al 1° de enero del año 2015, cuyo valor sea igual o superior a 1.000 millones de pesos. Para efectos del gravamen, el concepto de riqueza es equivalente al total del patrimonio bruto del contribuyente poseído en la misma fecha menos las deudas a cargo del contribuyente vigentes en esa fecha.
Por lo cual la sujeción al mismo, se da en la fecha establecida en la norma y por el solo hecho de poseer riqueza que supere los 1.000 millones de pesos. Ahora bien, una vez se configura el hecho generador, el contribuyente deberá depurar la base gravable, tomando como base el patrimonio bruto del contribuyente, y detrayendo de éste los conceptos permitidos en las normas respectivas, para así liquidar el impuesto a pagar.
En este sentido, el artículo 4° de la Ley 1739 de 2014, consagra en efecto que de la base gravable pueden detraerse:
“La base gravable del impuesto a la riqueza es el valor del patrimonio bruto de las personas jurídicas y sociedades de hecho poseído a 1° de enero de 2015, 2016 y 2017 menos las deudas a cargo de las mismas vigentes en esas mismas fechas, y en el caso de personas naturales y sucesiones ilíquidas, el patrimonio bruto poseído por ellas a 1° de enero de 2015, 2016, 2017 y 2018 menos las deudas a cargo de las mismas vigentes en esas mismas fechas, determinados en ambos casos conforme a lo previsto en el Título II del Libro I de este Estatuto, excluyendo el valor patrimonial que tengan al 1° de enero de 2015, 2016 y 2017 para los contribuyentes personas jurídicas y sociedades de hecho, y el que tengan a 1° de enero de 2015, 2016, 2017 y 2018 las personas naturales y las sucesiones ilíquidas, los siguientes bienes:
1. En el caso de las personas naturales, las primeras 12.200 UVT del valor patrimonial de la casa o apartamento de habitación.
2. El valor patrimonial neto de las acciones, cuotas o partes de interés en sociedades nacionales poseídas directamente o a través de fiducias mercantiles o fondos de inversión colectiva, fondos de pensiones voluntarias, seguros de pensiones voluntarias o seguros de vida individual determinado conforme a las siguientes reglas: En el caso de acciones, cuotas o partes de interés de sociedades nacionales, poseídas a través de fiducias mercantiles o fondos de inversión colectiva, fondos de pensiones voluntarias, seguros de pensiones voluntarias o seguros de vida individual el valor patrimonial neto a excluir será el equivalente al porcentaje que dichas acciones, cuotas o partes de interés tengan en el total de patrimonio bruto del patrimonio autónomo o del fondo de inversión colectiva, del fondo de pensiones voluntarias, de la entidad aseguradora de vida, según sea el caso, en proporción a la participación del contribuyente … (…)”.
En virtud de lo anterior, la Entidad precisó que una vez configurado el hecho generador, el contribuyente deberá liquidar y pagar el impuesto una vez depurada la base gravable, así ésta sea inferior a los 1.000 millones de pesos.
LA DIAN DETERMINÓ QUE LOS CONCEPTOS DICTADOS POR LA ENTIDAD, CONSTITUYEN CRITERIOS O DICTÁMENES DE INTERPRETACIÓN DE LAS NORMAS JURÍDICAS, Y POR LO TANTO NO SON DE OBLIGATORIO CUMPLIMIENTO PARA LOS CONTRIBUYENTES.
La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), a través del concepto de opinión N° 022324 de fecha 31 de julio de 2015, determinó que los conceptos emitidos por la Oficina Jurídica de la entidad, constituyen la expresión de manifestaciones, juicios, criterios o dictámenes sobre la interpretación de las normas tributarias, aduaneras, de comercio exterior o de control de cambios, y por lo tanto no son de obligatorio cumplimiento.
Al respecto, la Administración Tributaria en anteriores oportunidades precisó:
“(…) Tales conceptos que constituyen criterios auxiliares de interpretación de la Ley no se convierten en actos o decisiones administrativas que afecten la esfera jurídica de los administrados, en el sentido de imponerles deberes u obligaciones u otorgarles derechos no contemplados en la Ley. Ahora bien, cuando tales conceptos tengan un alcance normativo, dado el carácter obligatorio en su aplicación para la Administración y como consecuencia los efectos, que de tal aplicación se derivan para los administrados, podrán ser demandados ante la jurisdicción contencioso administrativa (…)”.
Asimismo, la DIAN citó la Sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta en Sala de lo Contencioso Administrativo, con Radicación CE-SEC4-EXP1997-N8208A, mediante la cual se resolvió lo siguiente:
“(…) Si bien la Sección se ha pronunciado en el sentido de que los conceptos no pueden ser objeto de control judicial por parte de la jurisdicción contencioso administrativa cuando no contienen una decisión o manifestación de voluntad que produzca efectos jurídicos, también ha precisado que cuando esos conceptos, habiendo sido publicados producen efectos jurídicos, son de obligatorio cumplimiento para las autoridades tributarias, por considerarse que constituyen la interpretación oficial y son de aplicación general, si constituyen actos demandables antes (sic) esta jurisdicción (…)”.
En tal sentido, se considera que la obligación de cumplimiento recae en la Administración Tributaria más no en el contribuyente, y en todo caso los conceptos emitidos con relación a la interpretación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, al constituir criterios auxiliares de interpretación de la ley, pueden ser utilizados o aplicados con tal fin por los contribuyentes, atendiendo los argumentos antes enunciados.
LOS GASTOS REEMBOLSABLES NO TIENEN VOCACIÓN DE REMUNERAR EL SERVICIO PRESTADO POR EL CONTRATISTA, NI DE INCREMENTARLE SU PATRIMONIO, POR LO TANTO NO PODRÁN SER OBJETO DE RETENCIÓN EN LA FUENTE NI SE INTEGRARÁN A LA BASE GRAVABLE DEL IVA.
La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), a través del concepto de opinión N° 023230 de fecha 19 de agosto de 2015, resolvió que los gastos reembolsables del contratista no tienen vocación de remunerar la prestación del servicio, ni de incrementarle su patrimonio, por lo cual no podrá ser objeto de retención en la fuente ni se integrarán a la base gravable del IVA.
La entidad precisó que, para la procedencia de la retención en la fuente, debe tratarse de un ingreso gravado con el Impuesto Sobre la Renta (ISLR), por lo que de conformidad con la estructura del hecho generador de dicho impuesto, son todos aquellos conceptos susceptibles de generar un incremento neto en el patrimonio de quien percibe dicho ingreso.
En tal sentido, los gastos reembolsables no son en sí un ingreso que represente un incremento patrimonial, ya que éstos resultan ser erogaciones necesarias para la ejecución del contrato, y no constituyen una contraprestación directa por la prestación del servicio, sino que éstos son asumidos de manera temporal por el Contratista, ya que en todo caso el responsable de dicho pago, es el contratante quien deberá reembolsar los dineros asumidos por parte de aquel.
El reembolso per se, resulta ser una restitución de una erogación realizada por el contratista la cual debió asumir por cuenta de un tercero, por efectos de una disposición contractual, por lo que no podrá ser objeto de retención en la fuente en la medida que dicho reembolso no constituye de manera correlativa un ingreso gravado. Así las cosas, la DIAN concluyó que en aquellos casos en donde por autonomía de la voluntad de las partes se discrimine el valor objeto de remuneración por prestación de servicios, y el relativo a los gastos rembolsables asumidos temporalmente por el contratista, no procede la retención en la fuente respecto de este último concepto.
Finalmente precisó, que el tratamiento de tales gastos respecto al Impuesto Sobre las Ventas (IVA) es que al no ser una remuneración directa del servicio prestado por parte del contratista no deberán integrarse en la base de cálculo del impuesto prevista en el artículo 447 del Estatuto Tributario.
EL CONSEJO DE ESTADO DECLARÓ LA NULIDAD DE TRES CONCEPTOS DICTADOS POR LA DIAN, YA QUE ÉSTOS IBAN EN CONTRAVENCIÓN A LA REITERADA JURISPRUDENCIA DE LA CORPORACIÓN, EN CUANTO AL CÁLCULO DE LA SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE.
Mediante la Sentencia con radicación No. 11001-03-27-000-2011-00020-00-18914 de fecha 02 de julio de 2015 con Consejero Ponente Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, la Sección Cuarta, Sala de lo Contencioso Administrativo del Consejo de Estado, resolvió declarar la nulidad de los siguientes conceptos dictados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN): a) El concepto No. 068351 del 23 de septiembre de 2005, expedido por el Jefe de la División Normativa y Doctrina Tributaria de la Oficina Jurídica; b) El oficio No. 054184 del 29 de junio de 2006, expedido por la Jefe de la División Normativa y Doctrina Tributaria de la Oficina Jurídica y; c) El concepto 013940 del 28 de febrero de 2011, expedido por la Directora de Gestión Jurídica.
La corporación determinó que en tales pronunciamientos de interpretación jurídica, la DIAN concluyó lo que se detalla de seguidas:
“(…) 4.1.- Como se expuso en los antecedentes, en el concepto No. 068351 del 23 de septiembre de 2005, la DIAN resolvió dos problemas jurídicos, a saber:
a) ¿Cuál es la base para la liquidación de los intereses moratorios sobre las sumas devueltas o compensadas en exceso que debe reintegrar el contribuyente cuando la administración tributaria, mediante liquidación oficial de revisión, disminuye el saldo a favor inicialmente declarado? y,
b) ¿Cuál es la base para la liquidación de los intereses moratorios sobre las sumas devueltas o compensadas en exceso que debe reintegrar el contribuyente, cuando efectúa una corrección de la declaración tributaria que disminuye el valor del saldo a favor inicialmente declarado?
4.1.1.- Frente al primer problema jurídico, en el acto demandado se sostiene que la base para la liquidación de los intereses moratorios sobre las sumas devueltas o compensadas en exceso que debe reintegrar el contribuyente cuando mediante liquidación oficial se disminuye el saldo a favor inicialmente declarado, es la diferencia que resulta entre el saldo a favor de la declaración inicial y el saldo a favor de la liquidación oficial de revisión.
4.1.2.- Frente al segundo problema jurídico, la DIAN sostiene que la base para la liquidación de los intereses moratorios sobre las sumas devueltas o compensadas en exceso que debe reintegrar el contribuyente, cuando efectúa una corrección de la declaración tributaria que disminuye el valor del saldo a favor inicialmente declarado, es la diferencia que resulta entre el saldo a favor de la declaración inicial y el saldo a favor de la declaración de corrección, lo que incluye el valor de la sanción por corrección.
4.2.- Mediante el oficio No. 054184 del 29 de junio de 2006, la DIAN reitera el contenido y alcance del concepto 068351 de 2005, en relación con el cálculo de la sanción por devolución improcedente de que trata el artículo 670 del Estatuto Tributario.
Y en el concepto 013940 del 28 de febrero de 2011, la DIAN confirma la tesis sostenida en el concepto No. 068351 del 23 de septiembre de 2005 y en el oficio No. 054184 del 29 de junio de 2006.
Así, el Consejo de Estado en sus consideraciones y fundamentos, concluyó y resolvió que:
“(…) 3.4.- Es entonces, criterio unánime de la Sección, desde el año 2011, que como el artículo 634 del Estatuto Tributario sólo prevé la liquidación y pago de intereses moratorios en el pago de impuestos, anticipos y retenciones a cargo del contribuyente, no deben liquidarse intereses de mora sobre la sanción por inexactitud, pues no lo previó así el artículo 670 ibídem
De manera, pues, que aunque la sanción por inexactitud hace parte del dinero que debe restituirse, lo cierto es que, contrario a lo afirmado por la DIAN, ésta no puede incluirse dentro de la base para liquidar la sanción por devolución o compensación improcedente, porque no fue esa la intención del legislador.
Lo anterior no significa que el contribuyente no esté obligado al pago de la sanción por inexactitud, pues es claro que del saldo a su favor se deduce lo correspondiente a ésta, lo que implica es que para efectos de calcular los intereses moratorios, dicha sanción no se tenga en cuenta.
En otras palabras, si bien el monto a reintegrar por el contribuyente resulta de la diferencia entre el saldo inicial y el saldo final, para calcular los intereses de mora, que sirven a su vez de base para tasar el 50% que corresponde por sanción por devolución improcedente, sólo se toma el mayor impuesto a pagar, sin incluir la sanción por inexactitud. Al respecto, debe tenerse en cuenta que el saldo a favor ya fue devuelto por la Administración, por eso, esa compensación que se hace en la declaración oficial es meramente teórica.
3.5.- Esas limitantes se explican por el carácter restrictivo propio del sistema sancionatorio tributario, como expresión del principio de legalidad y el consecuente respeto a las normas que establecen las conductas sancionables, las sanciones a imponer y la forma de definirlas, que, valga decir, constituye un elemento transversal del Estado Social de Derecho, y en materia tributaria, particularmente, “permite armonizar la necesidad pública de pronta y completa recaudación de los tributos, con los derechos de defensa y contradicción de los contribuyentes.
En este caso, la aplicación del principio de legalidad se traduce en la prohibición de variar los mecanismos preestablecidos por el Estatuto Tributario para la fijación de la sanción por devolución y/o compensación improcedente, valiéndose de elementos a los que la norma que regula la sanción, no se refirió.
De acuerdo con lo expuesto la Corporación falló, que la interpretación que hace la DIAN en tales conceptos, respecto a la forma de liquidar la sanción por compensación o devolución improcedente, vulnera el principio de legalidad, pues desborda el alcance del artículo 670 del Estatuto Tributario, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 634 Ejusdem, por lo cual procedió a declarar la nulidad de tales actos administrativos.
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